一、引言
近几年，随着直播带货的兴起，相关税收问题也接踵而至。由于税收法律、法规的滞后性，此类新兴商业模式的税务处理往往面临着较大的不确定性。
最近，有粉丝向我们咨询，直播带货取得的收入属于销售货物还是销售服务？
要回答这个问题，其关键在于对其商业模式的理解，包括品牌方与主播的关系、双方之间的交易方式、风险承担等。商业模式不同，其税务处理也不尽相同。
二、主播为品牌方员工
品牌方与主播为劳动关系，主播通过网络平台为自己所属企业带货。主播从企业取得固定薪酬或者根据销售结果取得提成。
该模式下的税务处理相对较为简单，主播在品牌方任职，属于品牌方直接销售商品；主播取得的收入，无论以何种形式发放，均与任职受雇有关，属于工资、薪金所得。
二者的税务处理如下：
- 个人所得税：对于主播来说，由于其为品牌方的员工，无论其使用的是企业的直播账号，还是个人的直播账号，取得任何名义的报酬均应当并入工资、薪金所得缴纳个人所得税。
- 增值税：对于品牌方来说，属于销售自有商品，应按销售货物的全额确认收入并计算增值税。
- 企业所得税：品牌方支付主播报酬应履行个人所得税代扣代缴义务，凭工资表在企业所得税税前扣除。
三、主播非品牌方员工
主播是独立的自然人或者其他企业的员工（以下统称为直播方）。此时又可细分为多种不同的交易模式，本文将选择三种典型的模式进行分析：
模式一：直播方在直播间上架品牌方商铺的链接，品牌方直接发货给买方，商品销售款和销售佣金通过平台分别结算至品牌方和直播方的账户。
这是目前比较主流的直播带货交易模式，直播方仅作为服务提供商向品牌方收取佣金等收入，货款和货物均不会经过直播方，实质是直播方为品牌方提供“经纪代理”或“业务宣传”服务。
直播方的税务处理如下：
- 增值税：
- 按照收取的佣金确认销售额，按销售服务计算增值税。
- 所得税：
- 如果主播是独立的自然人，佣金收入应按“劳务报酬”或“经营所得”缴纳个人所得税（目前国税总局对于“劳务报酬”与“经营所得”的认定比较模糊，本文不再详述，具体可以参见往期精选：劳务报酬还是经营所得？傻傻分不清楚）；
- 如果主播是其他企业的员工，佣金收入并入该企业的收入总额计算企业所得税，主播从该企业取得的收入按“工资、薪金”缴纳个税。
模式二：品牌方未开通直播平台账号，直播方在直播间上架自己商铺的链接，商品由品牌方直接发货给买方，商品销售款全部结算至主播的账户后，直播方扣除佣金，与供应商线下结算货款。
该模式下，直播方先收取货款，再支付给品牌方，是否会构成两次销售货物的交易呢？
笔者认为，资金的流向并不会改变交易的实质，直播方应当按全额确认货物销售收入还是应当按净额确认服务收入，可以参考《企业会计准则14号——收入》，其关键在于在向买方转让商品前，直播方是否拥有对该商品的控制权，并综合考虑以下事实和情况：
①直播方是否承担向买方转让商品的主要责任；
②直播方在转让商品之前或之后是否承担该商品的存货风险；
③直播方是否有权自主决定所交易商品的价格。
对该模式的分析：
商品的仓储、物流均由品牌方负责，主播不承担转让商品的主要责任；
商品转让前，存货风险全部归品牌方；商品转让后，主播可能需要对商品承担退货和赔偿的责任，但通常可以向品牌方追偿，因此仍然由品牌方承担主要风险；
定价方面，直播方通常没有自主定价权，仅赚取销货佣金。
因此，该模式除资金流外，其他方面均和模式一没有任何区别，直播方的税务处理也应与模式一一致，属于销售服务，按佣金金额确认销售收入并申报纳税。
模式三：品牌方先将商品发运至直播方，直播方在直播间上架自己的商铺链接，商品由直播方发货给买方，商品销售款全部结算至主播的账户后，与供应商线下结算货款。
该模式与模式二的区别在于，直播方先占有货物，并由直播方向买方交付货物。此时判断直播方应如何进行税务处理，相较上述两种模式会更为复杂，关键仍然在于是否取得商品的控制权，可以从以下几点进行考虑：
- 主播方是否买断商品，未售出的商品是否能够无条件退还给品牌方；
- 主播方是仅从品牌方处赚取佣金，还是赚取销货差价；
- 主播方承担退货或赔偿责任后，是否能够向品牌方追偿等。
如直播方取得商品的控制权，例如买断货物并赚取销售差价，则构成“销售货物”。
如直播方未取得商品的控制权，例如主播没有定价权、且不承担存货风险，则可能构成“销售服务”或“委托代销”。
四、品牌方的税务处理
无论何种交易模式，品牌方均应按 “销售货物”进行税务处理。
并且需要注意的是，品牌方的销售收入不得扣除支付直播方的佣金。实务中，一些品牌方仅按实际收到的结算款确认销售收入的，存在少计收入的风险。
同时，支付直播方的佣金应当取得直播方开具的服务费发票，方可税前扣除。
五、结语
除上述列举的模式外，可能还存在其他的衍生模式，本文无法详尽列举。直播带货的税务处理，不能仅看资金流、货物流等表面形式，而是需要去了解其背后的商业实质。品牌方和直播方可以通过人员安排、合同约定和交易模式设计，来实现符合自身需求税收安排。
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