全年个人所得税税务筹划 个人所得税筹划思路(1)

2019年1月1日,修订后的《中华人民共和国个人所得税法》正式实施,以下就个税法改革的主要内容及筹划思路做简单分析。

一、个税法改革的主要内容(一)对劳动性所得实行综合征税

本次改革后,将个人经常发生的工资薪金、劳务报酬、稿酬以及特许权使用费四项劳动性所得纳入综合所得征税范畴,实行统一的税收政策(每月预缴,年终汇算,类似企业所得税法);经营所得、财产性所得(利息股息红利所得、财产租赁所得、财产转让所得)、偶然所得等其他项目仍延用分类征税方式,分别计算个人所得税。

(二)调高起征点和优化税率结构

工资薪金个税起征点由原来的3500元/月调整为5000元/月,同时调整了七级超额累进税率(3%-45%)、中低档收入的税率区间,拓展了3%、10%、20%多个标准级距,25%级距适当缩小,高税率区间的30%、35%、45%三个级别税率保持不变。

(三)增加专项附加扣除项目

本次改革最大的亮点是增加了子女教育、继续教育、大病医疗、住房贷款利息、住房租金及赡养老人六项与生活息息相关的专项附加扣除项目。

二、工资薪金个人所得税筹划常见方法(一)发票抵扣(最简单粗暴的方法)

依据相关规定,以现金形式或随工资一起发放的通讯补贴、交通补贴、午餐费补助,视同工资薪金所得,计入工资总额缴纳个人所得税。实际发生并取得合法发票的,属于企业的正常经营费用,不予缴纳个人所得税。因此,许多企业暗示员工可以拿发票进行报销冲抵工资。此非长久之计,听闻某非运输企业油费发票比正常开支还要高,税务局立即上门审查。

备注:上述列入工资薪金的补助有一个特征,每月金额基本固定,具有工资性质。区别:出差(伙食)补助、误餐补助等,具有偶发或不确定性,不列入工资薪金。】

(二)改变税目(培训机构最常提及的方法)

【重大声明:顶流电商主播薇娅和雪梨案件爆发之前,此种方法被中介机构广为推崇。但上述案件发生后,标志着此种方式将被严查,建议慎用!】

1、变雇佣关系为合作关系

直接与员工个人发生交易,或者与员工的个人独资企业(或个体工商户)发生交易。

主要通过如下两种方式节税:

方式一,将员工“工资、薪金所得”变更为其他税目,此步骤对于高薪员工效果更为有效。举个极端的例子,如,年收入超过96万元部分,若按“工资、薪金所得”税率为45%;若按“经营所得”税率为35%;若变更为“财产租赁所得”等,则税率更低。

合同方式

合同主体

税 目

雇佣关系

企业——员工

工资薪金所得

合作关系

企业——个人或个人独资企业(或个体工商户)

经营所得

备注:这里隐含一个条件——从员工个人财产或行为中,找到标的,能为公司所用,从而夯实双方合作的基础!例如,公司向员工支付车辆租金,变相支付工资。】

方式二,将个人独资企业(或个体工商户)注册到税收洼地,参考税收洼地的财政返还力度,实际税负较低,可以为员工节省“经营所得”的个人所得税。

备注:设置于税收洼地的个体工商户经营所得实际税负0.6%——1.5%(个体工商户月收入额低于3万元免增值税)。——提示:准确信息尚需实地考证!】

2、强行改变税目

实务中存在众多影视公司高溢价收购旗下艺人公司股权的案例,不排除是将艺人取得片酬收入转变为股权转让收入,个税影响如下:

经济行为

税目

个人所得税税率

股权转让

财产转让所得

20%税率

片酬

劳务报酬所得

归属于综合所得,最高45%税率

备注:上述行为利用了税收法规的一个漏洞:对于自然人转让股权,《股权转让所得个人所得税管理办法(试行)》(国家税务总局公告2014 年 第 67 号)规定,“股权转让收入明显偏低且无正当理由的,税务机关可以核定”;《中华人民共和国税收征收管理办法》也规定,“纳税人申报的计税依据明显偏低,无正当理由,税务机关有权核定其应纳税款”。高溢价转让股权成为收取片酬的潜在替代行为,并因变更税目而降低税负——至目前为止,税收法规对于转让价格明显偏高的行为,未提及,尚无约束措施。——法规的本意,是对同一税目下经济行为刻意避税的约束,但疏漏了改变税目的行为。】

(三)变更列支项目——提高职工福利费列支金额

发放给员工的货币或非货币资产,是否计征个人所得税,分如下情况:

1、发放的资产归属于工资薪金项目

归属于工资薪金项目的,须计征个人所得税。

备注:依据《关于企业加强职工福利费财务管理的通知》(财企[2009]242号)的规定,按月按标准发放或支付的住房补贴、交通补贴或者车改补贴、通讯补贴,应当纳入职工工资总额,不再纳入职工福利费管理。企业给职工发放的节日补助、未统一供餐而按月发放的午餐费补贴,应当纳入工资总额管理。】

2、发放的资产归属于福利费项目

《关于企业加强职工福利费财务管理的通知》(财企[2009]242号)列举的、典型的可在福利费列支的项目包括但不限于:为职工卫生保健、生活等发放或支付的各项现金补贴和非货币性福利,例如,自办职工食堂经费补贴或未办职工食堂统一供应午餐支出,符合国家有关财务规定的供暖费补贴、防暑降温费等。

区别:对于午餐支出:统一供应的,记入福利费;未统一供餐而按月发放的午餐费补贴,纳入工资总额。

归属于福利费项目的,是否计征个人所得税,需从如下方面考量:

(1)归属于征税的福利费范围

《关于生活补助费范围确定问题的通知》(国税发[1998]155号)规定的“不属于免税的福利费范围”,应并入工资、薪金收入计征个人所得税,具体包括:

①从超出国家规定的比例或基数计提的福利费、工会经费中支付给个人的各种补贴、补助;②从福利费和工会经费中支付给本单位职工的人人有份的补贴、补助;③单位为个人购买汽车、住房、电子计算机等不属于临时性生活困难补助性质的支出。

(2)归属于免税的福利费范围

即上述(1)列举以外的项目,不计征个人所得税。

(3)例外事项-供暖费补贴

关于供暖费补贴是否计征个人所得税?

法规参考一:《关于生活补助费范围确定问题的通知》(国税发[1998]155号)】规定,不属于免税的福利费范围包括……从福利费和工会经费中支付给本单位职工的人人有份的补贴、补助……

法规参考二:《辽宁省机关企事业单位职工采暖费随职工工资发放方案》(辽建发[2005]42号)进一步明确:职工的采暖费,按其所在地省辖市政府制定的采暖费标准部分免征个人所得税,超过标准部分征收个人所得税。

如按对《关于生活补助费范围确定问题的通知》(国税发[1998]155号)】规定的理解,供暖费补贴属于“支付给本单位职工的人人有份的补贴、补助”,应计征个人所得税,但“三北”地区实务中一般执行地方规定——供暖费补贴免征或限额内免征个人所得税。

本部分小结:《关于企业加强职工福利费财务管理的通知》(财企[2009]242号)规范了福利费的列支范围;《关于生活补助费范围确定问题的通知》(国税发[1998]155号)明确了“不属于免税的福利费范围”。参照上述两个文件,出于节税的需要,可尝试适当减少工资薪金,同时增加免税的福利费项目金额作为补偿。但需在签订劳动合同时与员工充分沟通,同时注意福利费支付总额不得超过工资薪金总额的14%,否则超出部分不得在企业所得税前扣除。

(四)增加税前扣除项目金额

1、增加专项扣除项目金额——提高五险一金缴付金额或比例

员工个人承担的社保、住房公积金属于专项扣除项目,可抵减应纳税所得额。进行此项操作时,需计算企业承担的社保、公积金统筹部分变化,整体考虑人工成本支出是否增长。

根据《住房公积金管理条例》的规定,职工和单位住房公积金的缴存比例不得少于5%,并不得超出12%。如果能以更高的比例缴存公积金,可以在税前进行扣除,个税缴纳自然会相应减少。虽然个人到手的收入会有所减少,但是公积金账户里的可用余额会相应增加,即可以减少个税支出,也可以强制员工储蓄。

2、增加专项附加扣除项目金额

专项附加扣除项目可以自由选择任意一方作为扣除方。例如,以某一家庭为单位进行纳税筹划,其中住房贷款、子女教育等,尽量由夫妻双方中纳税较多的个人进行抵扣;如果有同时符合住房贷款利息和住房租金的扣除标准的,那么就要考虑选择可以多扣除的项目作为专项附加扣除项目;如果纳税人不是独生子女,就存在兄弟姐妹间分摊额度的问题,应尽量让纳税较多的个人进行抵扣,以期达到整体税收最少;如果在一个纳税年度内,纳税人有符合大病医疗扣除标准的医药支出费用,即扣除医保个人报销负担超过15000元,且不超过80000元的部分,在次年办理年度汇算清缴时,可以指定由夫妻一方纳税较多的纳税人扣除费用。

(五)其他方法

《关于个人所得税法修改后有关优惠政策衔接问题的通知》(财税[2018]164号)第五条第(一)款“个人与用人单位解除劳动关系取得一次性补偿收入(包括用人单位发放的经济补偿金、生活补助费和其他补助费),在当地上年职工平均工资3倍数额以内的部分,免征个人所得税;超过3倍数额的部分,不并入当年综合所得,单独适用综合所得税率表,计算纳税。”

据传,某公司辞退部分员工,一次性发放较多补偿,之后陆续重签订合同。该补偿限额内免征个人所得税。

三、全年一次性奖金的筹划思路(一)政策规定

依据《关于个人所得税法修改后有关优惠政策衔接问题的通知》(财税〔2018〕164号)规定,居民个人取得全年一次性奖金的个税计算方法分为两种:

1、可以全年一次性奖金收入除以12个月得到的数额,按照按月换算后的综合所得税率表(以下简称月度税率表),确定适用税率和速算扣除数,单独计算纳税,计算公式为:应纳税额=全年一次性奖金收入×适用税率-速算扣除数;

【备注:依据《关于延续实施全年一次性奖金等个人所得税优惠政策的公告》(财政部 税务总局公告2021年第42号),上文所述(财税〔2018〕164号)规定的全年一次性奖金单独计税优惠政策,执行期限延长至2023年12月31日。】

2、也可以选择并入当年综合所得,汇总计算纳税。

依据现行政策,自2024年1月1日起,全年一次性奖金必须并入综合所得,汇总计税。

(二)全年一次性奖金计算方法的选择

假设员工小A,每月可税前扣除情况如下:五险一金1000元,子女教育1000元,住房贷款利息1000元,赡养老人2000元。上述项目全年合计6万元,加上每年可扣除的费用6万元,则全年合计税前扣除金额为12万元。

1、全年一次性奖金计入综合所得合并纳税

如该员工全年收入(含全年一次性奖金)为12万元,若选用全年一次性奖金与工资合并计入当年综合所得纳税的方式,则无需缴纳个人所得税。

2、全年一次性奖金单独计税

如果员工全年收入(含全年一次性奖金)超过12万元,可尝试选择全年一次性奖金单独计税,这里需要注意的是,在选择全年一次性奖金单独计税方法时,会有一个税率极点的问题,需要合理利用临界点,进行税收筹划——即全年一次性奖金与每月工资金额分配问题。

(三)全年一次性奖金单独计税的筹划步骤

后续文章详谈——敬请关注!

四、总结

针对以上个税筹划方法的适用性,简要总结如下:

(一)改变税目行为,潜在风险较高

改变税目行为是培训机构最为倡导的个税筹划方法,普遍的做法是公司同税收洼地企业发生业务。这里的税收洼地可能是显性洼地,也可能是隐性洼地。

公司可能面对如下潜在风险:

一是来自主管税务机关针对异常发票、业务的稽查风险。

二是来自业务对手方——税收洼地企业的经营和税务风险。【备注:税收洼地企业除持续经营期间风险外,因业务异常,申请注销时可能面临税务机关的重点关注!导致秋后算账!】

三是来自税收洼地企业其他客户的税收风险。【备注:可能面临着牵一发而动全身的潜在风险!】

此种税收筹划方法在不断试探法律边缘,相关行为与虚开发票区别是什么?很难界定!近期已引起监管部门的高度警觉!

(二)变更列支项目——提高福利费列支金额

这里的福利费,仅指上文提及的“归属于免税的福利费范围”,即排除《关于生活补助费范围确定问题的通知》(国税发[1998]155号)规定的“不属于免税的福利费范围”的部分。总体而言,可操作空间较小,例如限额内的供暖费补贴。

(三)增加税前扣除项目金额

包括专项扣除、专项附加扣除、其他扣除。

企业可主导的,主要是以“五险一金”为代表的专项扣除项目。总的指导思想是:参照综合所得年度税率表,在总体支出不发生显著增加的前提下,使扣除后的应纳税所得额能够降低至下一个税率期间为宜。

需要注意的是,个人所得税需以员工个人为单位测算,不能汇总到一起算总账!应根据现有员工个人工资薪金年度应纳税所得分别考量,再汇总影响额。

专项附件扣除,主要在于员工个人(或家庭)扣除条件申报及夫妻双方的扣除对象选择问题。

(四)利用辞退补偿,非常规做法

坊间传闻确实存在该方法,利用上文提及的《关于个人所得税法修改后有关优惠政策衔接问题的通知》(财税[2018]164号)规定,利用一次性补偿收入限额内免税的规定,先辞退员工,之后再重新签订合同。此非常规做法,不可常用,不提倡!

(五)全年一次性奖金优惠政策到期后,筹划空间较小

个税法改革后,将劳动性所得(工资薪金、劳务报酬、稿酬以及特许权使用费)纳入综合所得征税。自2024年1月1日起,包含全年一次性奖金在内的工资薪金,全年汇总计算个人所得税,在年度应纳税所得额固定的情况下,几乎不存在区间分档导致的临界点附近税额巨大差异,筹划空间较小。

【备注:对于综合所得而言,税率表临界点的税率差异,已通过速算扣除数调节,例如,假设年度综合所得应纳税所得额为144000元,按上一档税率计算,应纳个税=144000*10%-2520=11880元;若按下一档税率计算,应纳个税=144000*20%-16920=11880元。两者相等!】

【备注:对于选择单独计税的全年一次性奖金而言,若应纳税所得额恰好处于临界点附近,可能存在“差了1元其实是跨越了一个计税区间”的问题,导致应纳个税额差异较大。为何只有选择单独计税的全年一次性奖金存在这个问题,原因在于:全年一次性奖金是用应纳税所得额的1/12去找对应的月税率,然后用全部应纳税所得额去乘以税率,但是速算扣除数却只扣了一倍,而没有扣除12倍。】

(未完待续…………)

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