作者：王冬生
北京智方圆税务师事务所
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2021年底，财政部税务总局发布《关于延续实施全年一次性奖金等个人所得税优惠政策的公告》（财政部税务总局公告2021年第42号，以下简称42号公告）、《关于延续实施外籍个人津补贴等有关个人所得税优惠政策的公告》（财政部税务总局公告2021年第43号，以下简称43号公告），备受纳税人关注和期待的全年一次性奖金政策、上市公司股权激励政策、免于办理个税汇缴政策、央企负责人和外籍个人的个税优惠政策都继续执行。本文结合有关规定，介绍以下六个问题。
一、五项个税优惠政策延续的时间
二、全年一次性奖金的规定及问题
三、上市公司股权激励的规定
四、免办个税汇缴
五、中央企业负责人
六、外籍个人
一、五项个税优惠政策延续的时间
根据42号和43号公告，不同政策的延续时间，不尽相同。
（一）全年一次性奖金
《财政部 税务总局关于个人所得税法修改后有关优惠政策衔接问题的通知》（财税〔2018〕164号，以下简称164号文）规定的全年一次性奖金单独计税优惠政策，执行期限延长至2023年12月31日。
（二）上市公司股权激励
164号文规定的上市公司股权激励单独计税优惠政策，执行期限延长至2022年12月31日。
（三）免办个税汇缴
《财政部税务总局关于个人所得税综合所得汇算清缴涉及有关政策问题的公告》（财政部税务总局公告2019年第94号，以下简称94号公告）规定的免于办理个人所得税综合所得汇算清缴优惠政策，执行期限延长至2023年12月31日。
(四) 中央企业负责人
164号文规定的中央企业负责人任期激励单独计税优惠政策，执行期限延长至2023年12月31日。
（五）外籍个人
164号文规定的外籍个人有关津补贴优惠政策，执行期限延长至2023年12月31日。
除上市公司股权激励政策延续一年，到2022年底外，其他四项政策，都是延续两年，到2023年底。
二、全年一次性奖金的规定及问题
42号公告延续164号文的规定，164号文又基于其他规定。税收法规就是个连环套，需要按照一定的顺序，把有关法规梳理一下，才能有个清晰的印象。
（一）164号文的规定
根据164号文，居民个人取得全年一次性奖金，符合《国家税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知》（国税发〔2005〕9号，以下简称9号文）规定的，在2021年12月31日前，不并入当年综合所得，以全年一次性奖金收入除以12个月得到的数额，按照换算后的综合所得月度税率表，确定适用税率和速算扣除数，单独计算纳税。计算公式为：
应纳税额＝全年一次性奖金收入×适用税率－速算扣除数
当然，个人也可以选择将全年一次性奖金并入当年综合所得计算纳税。
（二）如何选择？
个人是将全年一次性奖金单独计算个税，还是并入综合所得一并计算个税，如何选择，税负才更低？
选择的方向，是争取可以适用更低的边际税率。
但该如何选择，没有针对所有人的统一答案，需要根据每个人的收入情况、专项附加扣除情况等，分别验算，才可以得出结论。
对收入较低的个人而言，由于全年一次性奖金单独计算，是肯定要缴税的，并入平时的工资薪金一起计算，也许税负更低。
对收入较高的个人而言，如果工资薪金已经达到45%的边际税率，一次性奖金单独计算，适用税率低于45%，单独计算可能更合适。如果奖金单独计算，适用税率也是45%，单独计算就没有意义。
（三）一次性奖金政策应注意问题
全年一次性奖金政策，尽管不是新的政策，但需要注意的问题，还是值得强调。
1、奖金越多，税后越少
个人所得税尽管是边际税率，挣的越多，纳税越多，税后也应越多。但是，由于全年一次性奖金的计算公式，存在技术上的问题，有时可能奖金越多，纳税越多，但税后收入越少的情况，也就是边际税率，可能超过100%。下面举个例子说明：
张三2021年全年一次性奖金是36000元，如果单独计算，每月是3000元，适用税率是3%，速算扣除数是0，应纳税额是：
36000*3%=1080元
如果奖金增加500元，变成36500元，单独计算时，每月是3041.67元，适用税率变成10%，速算扣除数是210元，应纳税额是：
36500*10%-210=3440元
多发500元，多缴2360元，税后奖金由34920元，减少到33060元，这500元的边际税率高达472%（2360/500）。
因此，在奖金单独计算时，要注意避免上述问题，防止“好心办坏事”。
2、奖金定义与适用次数
根据9号文，全年一次性奖金是指行政机关、企事业单位等扣缴义务人根据其全年经济效益和对雇员全年工作业绩的综合考核情况，向雇员发放的一次性奖金，也包括年终加薪、实行年薪制和绩效工资办法的单位根据考核情况兑现的年薪和绩效工资。
其它各种名目奖金，如半年奖、季度奖、加班奖、先进奖、考勤奖等，一律与当月工资、薪金收入合并，按税法规定缴纳个人所得税。
在一个纳税年度内，对每一个纳税人，该计税办法只允许采用一次。
三、上市公司股权激励的规定
上市公司股权激励的规定，也比较多，本文基于164号文和有关文件的规定，仅简单介绍。
（一）股权激励的类型
根据164号文，股权激励措施包括：股票期权、股票增值权、限制性股票、股权奖励等股权激励措施。
1、股票期权的定义
《关于个人股票期权所得征收个人所得税问题的通知》（财税[2005]35号 ，以下简称35号文）给股票期权下了定义：
“股票期权是指上市公司按照规定的程序授予本公司及其控股企业员工的一项权利，该权利允许被授权员工在未来时间内以某一特定价格购买本公司一定数量的股票。”
2、股票增值权的定义
《关于股票增值权所得和限制性股票所得征收个人所得税有关问题的通知》（财税[2009]5号，以下简称5号文）对股票增值权的定义是：
“股票增值权，是指上市公司授予公司员工在未来一定时期和约定条件下，获得规定数量的股票价格上升所带来收益的权利。被授权人在约定条件下行权，上市公司按照行权日与授权日二级市场股票差价乘以授权股票数量，发放给被授权人现金。”
3、限制性股票的定义
根据5号文，“限制性股票，是指上市公司按照股权激励计划约定的条件，授予公司员工一定数量本公司的股票。”
（二）需要满足的条件
按照164号文，纳税人适用股权激励的个税政策，需要符合有关文件规定的条件，除上述35号文、5号文外，还应根据各自的情况，满足《财政部 国家税务总局关于将国家自主创新示范区有关税收试点政策推广到全国范围实施的通知》（财税〔2015〕116号，以下简称116号文）第四条、《财政部国家税务总局关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》（财税〔2016〕101号，以下 简称101号文）第四条第（一）项规定的相关条件。
从35号文的规定看，享受股权激励的员工，可以是上市公司的员工，也可以是上市公司控股企业的员工，但都必须是本上市公司的股票。
（三）个税计算方法
根据164号文，尽管股权激励所得属于工资薪金所得，但不并入当年综合所得，全额单独适用综合所得税率表，计算纳税。计算公式为：
应纳税额＝股权激励收入×适用税率－速算扣除数
一个纳税年度内取得两次以上（含两次）股权激励的，应合并后，再按上述公式计算纳税。
从上述公式可以看出，股权激励的个税计算方法，与全年一次性奖金，有很大不同，优惠力度没有一次性奖金大。
四、免办个税汇缴
根据94号公告，可免于办理个税汇缴的情况，包括两类：
一是年度综合所得收入不超过12万元且需要汇算清缴补税的。
二是年度汇算清缴补税金额不超过400元的。
上述两种可以免于办理汇缴的规定，都是一种减税措施，因为不用通过汇缴补税了。
五、中央企业负责人
央企负责人其工资薪金的构成与发放方式，有特殊的规定，个税也有相应的规定。
（一）年度绩效与任期奖励
根据164号文，中央企业负责人取得年度绩效薪金延期兑现收入和任期奖励，符合《国家税务总局关于中央企业负责人年度绩效薪金延期兑现收入和任期奖励征收个人所得税问题的通知》（国税发〔2007〕118号，以下简称118号文）规定的，参照全年一次性奖金的政策执行。
（二）央企名单
118号文列举了央企名单，当然，央企不断重组，即使不在名单，但是属于国务院国资委管理，也属于央企。
但是，没有列入国资委管理的金融企业，能否执行这一政策？严格讲不行，因为不在名单。如果金融企业的主管税局不同意执行一次性奖金的政策，建议及时与税务总局沟通，增补名单。
（三）央企负责人
118号文件，规定了央企负责人的范围，包括：
国有独资企业和未设董事会的国有独资公司的总经理(总裁)、副总经理(副总裁)、总会计师;
设董事会的国有独资公司(国资委确定的董事会试点企业除外)的董事长、副董事长、董事、总经理(总裁)、副总经理(副总裁)、总会计师;
国有控股公司国有股权代表出任的董事长、副董事长、董事、总经理(总裁)，列入国资委党委管理的副总经理(副总裁)、总会计师;
国有独资企业、国有独资公司和国有控股公司党委(党组)书记、副书记、常委(党组成员)、纪委书记(纪检组长)。
总工程师、总经济师算不算？严格抠字眼，不算。但从道理上讲，企业的总工、总经与总会，是一个级别。如果出现分歧，还是积极与总局沟通，使政策更公平合理。
六、外籍个人
针对外籍个人的特殊情况，个税法规对外籍个人一直有优惠规定。
（一）可以选择享受
根据164号文，外籍个人如果符合居民企业条件，可以选择享受个税专项附加扣除，或津贴补贴免征个税的政策。
但不能同时享受，且一经选择，在一个纳税年度内不得变更。
（二）可以免税的津贴、补贴
外籍个人可以免税的补贴包括《财政部国家税务总局关于个人所得税若干政策问题的通知》（财税〔1994〕20号）、《国家税务总局关于外籍个人取得有关补贴征免个人所得税执行问题的通知》（国税发〔1997〕54号）和《财政部国家税务总局关于外籍个人取得港澳地区住房等补贴征免个人所得税的通知》（财税〔2004〕29号）规定的住房补贴、语言训练费、子女教育费等津补贴。
总之，在当今减税降费，经济下行的大背景下，原定执行到2021年底的上述政策，又延续了。至于到期后，是否继续延续，只能到时候再看了。不确定性因素太多，很难做出准确的预计。
